Lovfesting av en generell omgåelsesregel

Den ulovfestede omgåelsesnormen består av et grunnvilkår og en totalvurdering. Hovedregelen i lovbestemmelsen viderefører dette:

En omgåelse foreligger når det er foretatt en disposisjon eller flere sammenhengende disposisjoner som

a) tilsier at hovedformålet var å oppnå en skattefordel, og

b) etter en totalvurdering ikke kan legges til grunn for beskatningen

Finansdepartementet fastholder at det ikke foreslås en generell endring av terskelen for å anvende omgåelsesnormen, til tross for at bl.a. Skattedirektoratet og Oljeskattekontoret har gått inn for dette. Det foreslås imidlertid enkelte andre endringer.

Departementet foreslår en helt objektiv formålsvurdering. Vurderingen skal dermed løsrives fra den eller de konkrete beslutningstakerne, og i stedet knyttes til hva en tenkt rasjonell aktør typisk ville hatt som formål med en slik transaksjon. Vurderingen skal baseres på de virkningene som fremsto som sannsynlige på transaksjonstidspunktet.

En ytterligere omlegging er betydningen av at lovgiver kjente til en omgåelsesmulighet, men likevel ikke har gjort noe for å tette slike «hull». I ConocoPhillips III/Tangen 7 (Rt. 2014 s. 227) gav Høyesterett uttrykk for man må være varsom med å anvende ulovfestet gjennomgjæring når lovgiver hadde innført et regelverk vel vitende om at reglene inviterte til tilpasninger, samtidig som lovgiver har avstått fra å innføre regler for å hindre tilpasningene. Etter lovfesting vil det forhold at en omgåelsesmulighet er omtalt i lovforarbeidene uten at dette er fulgt opp med spesielle omgåelsesregler, ikke tale i skattyters favør.

En ytterligere skjerping er det at skattefordeler i utlandet ikke lenger skal kunne betraktes som forretningsmessige virkninger (hvilket ble lagt til grunn av Høyesterett i Rt. 2002 s. 456 Hydro Canada).

Lovforslaget bygger i det vesentlige på forslaget fremsatt av professor emeritus Frederik Zimmer i NOU 2016:5, men departementet har forsøkt å gjøre “lovteksten mindre kompleks og fragmentert”. Momentene det skal legges vekt på er:

a) forretningsmessig egenverdi og andre virkninger av disposisjonen enn skattefordeler i Norge eller i utlandet,

b) skattefordelens størrelse og graden av skatteformål,

c) om disposisjonen er en uhensiktsmessig vei frem til det økonomiske formål med disposisjonen,

d) om samme resultat kunne vært oppnådd på en måte som ikke rammes av denne paragraf,

e) de aktuelle skattereglenes rettstekniske utforming, herunder om en regel er skarpt avgrenset tidsmessig, kvantitativt eller på annen måte,

f) om skatteregler er utnyttet i strid med sitt formål eller grunnleggende skatterettslige hensyn

Momentenes vekt vil kunne variere ut i fra det konkrete saksforholdet, og opplistingen av momentene ikke uttømmende. Departementet fremhever at det er viktig at omgåelsesregelen kan brukes på nye og ukjente tilfeller, og at det derfor verken er hensiktsmessig eller mulig å liste opp alle relevante momenter.

Forslaget legger videre opp til å lovfeste virkningene av omgåelse. Finansdepartementet tar utgangspunkt i at skattleggingen skal baseres på et rekarakterisert rettslig forhold som reflekterer disposisjonens økonomiske innhold. Et viktig element er det at skattleggingen bare skal gjennomføres så langt det er nødvendig for hindre skattefordelen.

I NOU 2016:5 var det foreslått at omgåelsesregelen skulle gjelde alle skatter og avgifter og inntas i en særlov. Særlig det vide nedslagsfeltet foranlediget flere kritiske høringssvar. Det foreslås nå at bestemmelsen inntas i skatteloven § 13-2. Den får et vidt anvendelsesområde: formues- og inntektsskatt, grunnrenteskatt, naturressursskatt, tonnasjeskatt, trygdeavgift, arbeidsgiveravgift, finansskatt og merverdiavgift.

Zimmer foreslo at den spesielle omgåelsesregelen for generelle skatteposisjoner (sktl. § 14-90) skulle oppheves. Dette gjelder typisk fremførbart underskudd og positiv gevinst- og tapskonto. Dette forslaget møtte en del kritikk i høringsrunden og departementet har ikke fulgt forslaget til Zimmer på dette punktet. Bestemmelsen om avskjæring av skatteposisjoner foreslås flyttet til § 13-3 for å markere at den er “en viktig spesiell omgåelsesregel”. Flyttingen skal ikke få betydning for bestemmelsens anvendelsesområde. Ordlyden er noe endret for å klargjøre hvilke skatteposisjoner bestemmelsen gjelder.

Den foreslåtte omgåelsesregelen foreslås å tre i kraft straks, med virkning fra og med inntektsåret 2020.

Du finner proposisjonen her.